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【所得税汇算清缴】财产非正常损失：可否扣除有讲究 九种情形各不同

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　　企业在生产经营中，难免会发生各种情况的资产损失。企业财产损失原因，分为正常损失，包括会计记账公司正常转让、报废、清理等；非正常损失，包括因战争、自然灾害等不可抗力造成损失，因人为管理责任毁损、被盗造成损失，政策因素造成损失等。而非正常损失，是指生产经营过程中正常损耗外的损失，包括自然灾害损失和会计记账服务因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失以及其他非正常损失。在实际操作中关键是要把握对非正常损失的界定，除自然灾害造成存货损失外，区分正常损失与“非正常损失”的关键，在于区分造成存货损失的原因是主观因素还是客观因素，如果会计记账审计是主观原因造成的存货损失，则属于“非正常损失”，如果由客观原因造成的，则属于正常损失。企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。资产损失扣除是企业所得税汇算的重要组成部分，根据税法规定符合条件的合理资产损失准予在企业所得税税前扣除。与会计准则相比，税法对资产损失公司注册的界定更为复杂，税法对存货损失的规定范围也比会计准则更广泛。企业各项财产的非正常损失，税前扣除需视情而论，可否财务公司扣除有讲究，税前扣除各不同。

提示一：因自然灾害等不可抗力造成损失，以专项申报形式税前扣除

　　非人为原因的自然灾害损失，即不可预见的自然天气如地震、台风、暴雨、塌方、泥石流等会计公司自然不可抗力造成的损失。企业存货因风、火、雷、震等自然灾害，仓储、运输失事，重大案件等非正常因素形成的损失，为财务代理存货非正常损失，应当以专项申报形式进行企业所得税纳税申报。

提示二：政策因素造成非正常损失，税前扣除税政各不相同

　　●因决定事项形成的资产损失专项申报扣除

　　《国家税务总局关于企业因决定事项形成的资产损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2014年第18号）明确：（一）自国发〔2013〕44号文件发布之日起，企业因决定事项形成的资产损失，不再上报国家税务总局审核。（二）企业因决定事项形成的资产损失，应以专项申报的方式向主管税务机关申报扣除。专项申报扣除的有关事项，按照国家税务总局公告2011年第25号规定执行。

　　●企业搬迁损失自行选择一次性扣除或3年内均匀扣除

　　《国家税务总局关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法的公告》（国家税务总局公告2012年第40号）规定，企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：（一）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。（二）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。上述方法由企业自行选择，但一经选定，不得改变。

　　●因业务创新但政策不明确、不配套形成的非正常损失准予申报扣除

　　企业正常经营业务因内部控制制度不健全而出现操作不当、不规范或因业务创新但政策不明确、不配套等原因形成的资产损失，应由企业承担的金额，可以作为资产损失并准予在税前申报扣除，但应出具损失原因证明材料或业务监管部门定性证明、损失专项说明。

提示三：资产捆绑出售损失，出售价格低于计税成本的差额准予在税前申报扣除

　　《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第四十七条规定，企业将不同类别的资产捆绑（打包），以拍卖、询价、竞争性谈判、招标等市场方式出售，其出售价格低于计税成本的差额，可以作为资产损失并准予在税前申报扣除，但应出具资产处置方案、各类资产作价依据、出售过程的情况说明、出售合同或协议、成交及入账证明、资产计税基础等确定依据。

提示四：管理不善造成非正常损失，其责任人赔偿部分不允许计算扣除

　　●现金损失责任人赔偿：企业清查出的现金短缺减除责任人赔偿后的余额，作为现金损失在计算应纳税所得额时扣除。

　　●存货损失责任人赔偿：存货盘亏损失，为其盘亏金额扣除责任人赔偿后的余额；存货报废、毁损或变质损失，为其计税成本扣除残值及责任人赔偿后的余额；存货被盗损失，为其计税成本扣除保险理赔以及责任人赔偿后的余额。

　　●固定资产损失责任人赔偿：固定资产盘亏、丢失损失，为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额；固定资产报废、毁损损失，为其账面净值扣除残值和责任人赔偿后的余额；

　　固定资产被盗损失，为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额。

　　●生产性生物资产损失责任人赔偿：生产性生物资产盘亏损失，为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额；因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，为其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额；对被盗伐、被盗、丢失而产生的生产性生物资产损失，为其账面净值扣除保险赔偿以及责任人赔偿后的余额。

提示五：提供贷款担保造成非正常损失，无法追回金额比照应收款损失处理

　　企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任，经追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的金额，比照本办法规定的应收款项损失进行处理。与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。《关于企业之间相互提供贷款担保发生担保损失税前扣除问题》（税总函〔2015〕193号）明确，企业间相互担保发生的财产损失，应比照应收款项损失按国家税务总局公告2011年25号进行处理。《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第二十三条明确，企业三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。第二十四条规定，企业一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

提示六：与生产经营活动无关的非正常损失，不得在税前扣除

　　相关性原则是指纳税人可扣除的资产损失必须与企业生产经营活动相关。准予税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让其拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产而发生的损失，以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合法定条件的损失。如与生产经营无关担保损失不能税前扣除，与企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。因此，如果提供的担保与企业生产经营活动有关，这部分损失可以在税前扣除。反之，则不能在税前扣除。再如企业发生非经营活动的债权不得作为损失在税前扣除，《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）第四十六条五款规定，企业发生非经营活动的债权不得作为损失在税前扣除。

提示七：非法经营行为造成的非正常损失，不能在税前扣除

　　企业资产损失税前扣除要符合税法规定。一是资产损失税前扣除必须符合税收实体法，也就是说，不管损失是否实际发生，或合理与否，如果是非法经营行为造成的，比如企业经营国家法律、行政法规明令禁止的业务而形成的损失，即便按财务会计准则或制度规定可以作为会计损失，也不能在税前扣除；二是资产损失税前扣除必须符合税收程序法，比如，资产损失必须以会计处理为前置条件，同时还应完成申报程序，即按规定向税务机关进行纳税申报，方能在税前扣除；三是资产损失的证据材料必须合法，非法凭证、资料不得作为损失确定和扣除的依据。

提示八：存货非正常损失进项税额，与存货损失同时计算扣除

　　根据《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）第十条规定，企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。因此，对自然灾害损失、其他非正常损失造成的存货损失无须作增值税进项税额转出处理。

提示九：非正常损失当年申报扣除不得提前或延后

　　《企业资产损失税前扣除管理办法》国税发〔2009〕88号第三条要求，企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款。